擠出險企業績「水分」!《企業會計準則第25號保險合同》落地

2021-01-07 工保網

財政部此次修訂發布的《企業會計準則第25號——保險合同》（以下簡稱新準則）將取代《企業會計準則第25號——原保險合同》、《企業會計準則第26號——再保險合同》以及《保險合同相關會計處理規定》。

新準則執行後，原本執行準則的企業不再執行上述現行準則以及《企業會計準則第1號——存貨》，企業籤發的保險合同、分入和分出的再保險合同、在合同轉讓或非同一控制下企業合併中取得的保險合同和再保險合同，都需按照新準則進行確認、計量和相關信息的列報。

為規範保險合同的會計處理、提高會計信息質量，新準則對保險合同的生命周期進行了全面規範，所制定的條款數量堪稱單項企業會計準則條款數量之最。其中，新準則主要體現出計量單元、計量模型、分布實施這三大亮點。

1

以保險合同組為單位確認和計量

新準則要求保險公司將具有相似風險且統一管理的保險合同歸為一個保險合同組合，繼而以獲利水平等為基礎進一步將保險合同組合細分為合同組。新準則不再區分保險業務類型，而是以合同組作為計量單元。

在此基礎上，新準則提出了與未來服務相關的履約現金流量的變動金額調整合同服務邊際的會計處理方法：在合同組初始確認時，保險公司需確定合同服務邊際（指企業因在未來提供保險合同服務而將於未來確認的未賺利潤）。通過計算履約現金流量、在該日終止確認的相關資產或負債對應的現金流量、歸入合同組的合同在該日產生的現金流量之和，結果反映為現金淨流入則為合同服務邊際、為現金淨流出則作為首日虧損。此後，保險公司應當終止確認該合同對應的保險獲取現金流量資產。

在後續計量中，合同服務邊際應在每個資產負債表日根據未來提供服務的變化進行調整，在後續提供服務的期間內攤銷，即採用滾動計算的方式真實反映合同服務邊際在後續期間的變化。

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完善保險合同計量模型

圍繞負債、收入、利潤三大會計要素，新準則進行了一系列調整。

在負債方面，新準則下保險合同負債計量包括履約現金流量和合同服務邊際兩個組成部分。其中，履約現金流量包含未來現金流量的估計、貨幣時間價值及金融風險調整、非金融風險調整三個部分。值得注意的是，新準則明確保險公司在收到保險費時不能立即確認收入，需確認為一項保險合同負債，而後在提供保險服務期間逐期確認收入。

在收入方面，新準則調整了保險服務收入確認原則：保險公司必須分拆保險合同中可明確區分的投資成分和其他非保險服務成分，在確認保險服務收入時不得包含保險合同中的投資成分，這將有力地擠出險企業績「水分」。因此在新準則下，保險服務收入主要包含期初預計當期發生的保險服務費用、非金融風險調整的變動、合同服務邊際的攤銷、其他金額（如與當期服務或過去服務相關的保費經驗調整）、保險獲取費用的攤銷。

在利潤方面，新準則下利潤表採用了全新的表現形式，保險公司應當在利潤表中分別列示保險服務收入、保險服務費用、分出保費的分攤、攤回保險服務費用、承保財務損益、分出再保險財務損益。其中，保險業務收入和保險業務支出需分別列示具體構成，這將更清晰地展現保險公司的利潤構成。

此外，新準則針對具有直接參與分紅特徵的保險合同、虧損合同、1年以內的短期險合同等都制定了特殊計量要求。對於分出再保險合同，新準則還提出了減少分出再保險合同與對應的保險合同會計錯配的相關處理規定。

3

接軌IFRS17，與國際財務報告準則保持趨同

為消除A+H股保險公司財務報表準則差異，接軌將自2023年1月1日起實施的《國際財務報告準則第17號——保險合同》（以下簡稱IFRS17），新準則要求在境內外同時上市的企業以及在境外上市並採用國際財務報告準則或企業會計準則編制財務報表的企業自2023年1月1日起執行，因此新準則也稱為「中國版IFRS17」。

而針對其他執行企業會計準則的企業（即境內險企，包括境內上市公司），「中國版IFRS17」較IFRS17晚3年實施。這為其留出充足準備時間，得以總結借鑑先行企業執行新準則的經驗，打好有準備之仗。當然，鑑於新舊準則變動較大，新準則提供了全面追溯調整法、修正的追溯調整法、公允價值法三種銜接方法，幫助險企順利過渡至新保險合同準則。

除了施行起期保持趨同外，新準則與IFRS17在確認和計量的主要原則方面都保持了一致，並在行文上調整了IFRS17一些文字細節，使之更加符合我國會計詞彙的使用習慣。如IFRS17中的「保險財務收益或費用」被改稱為「保險合同金融變動額」。

此外，新準則還以保險合同的識別、初始確認、終止確認、合同合併、合同修改、合同邊界、保險獲取現金流量的處理、虧損合同的後續計量等細緻規定填補了現行準則的規定空白。這進一步完善了我國企業會計準則體系，並保持與國際財務報告準則持續趨同。

不難發現，新準則的系列修改致力於達到保險行業與其他行業可比、不同地區之間可比、保險企業利潤列示更清晰的目的，並通過規範保險合同會計處理彰顯「保險姓保」。相應的，不僅財務會計和精算，保險企業的數據、系統和流程也面臨著升級換代要求。險企應以財務改革為抓手提升業務質量、加強內部控制和風險管理，於變局中開新局。

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