北極星固廢網訊:一、引 言
隨著我國經濟的快速發展，工業化程度大幅提高，資源大量開發利用，危險廢物產生量也逐年增加，存在著巨大的環境風險。2017年我國危險廢物產生量達6 936.89萬噸，比2016年增長29.8%。為了緩解危險廢物排放帶來的環境汙染問題，我國先後出臺了轉移聯單、危險廢物名錄、經營許可證等相關管理制度，並配套出臺、修訂了一系列法律法規、標準和規範性文件，嚴格監管執法，推動危險廢物管控體系的規範和完善。
但是危險廢物的利用處置仍然存在一些問題。一是綜合利用率低。2018年工業危險廢物綜合利用率為43.7%，處置、貯存比例佔到56.3%，需要進一步提高危險廢物的資源化利用水平，減少終端處置量。二是設施利用負荷率低。2018年頒發的危險廢物經營許可證的核准收集利用處置能力達每年10 212萬噸，實際收集利用處置量卻只有每年2 697萬噸，設施利用負荷率低，僅為26.4%。三是危險廢物違法情況依然嚴重。2019年全國主流媒體公開報導危險廢物典型環境違法案件140件，其中無危險廢物經營許可證或不按經營許可證規定進行危險廢物經營活動的佔42.8%，未按要求申報並將危險廢物交給無資質方非法處置的佔27.9%，私設暗管及滲坑排放危險廢物的佔14.3%。四是危險廢物處理行業門檻高，存在運營資質、資金、技術和管理四大障礙（中國再生資源回收利用協會，2018），導致企業參與度較低，阻礙了危險廢物處理產業的發展。
加強危險廢物監管、促進危險廢物綜合利用對於環境風險管控和建設無廢城市具有重要意義（鄭洋 等，2019）。為了推動危險廢物處理行業的發展，解決危險廢物管理面臨的問題，我國不斷完善和改進相關稅收政策，充分發揮稅收的引導和調節作用。一方面，稅收優惠政策可以通過減輕稅收負擔緩解危險廢物利用處置相關企業資金不足的問題，同時鼓勵企業提高環保技術和綜合利用能力，壯大環保產業；另一方面，對危險廢物違規貯存、利用、處置徵收環境保護稅，對合規綜合利用的給予免稅，有利於遏制危險廢物的違法處理行為，並從源頭上減少危險廢物的產生。因此，為了完善環境稅收制度，促進危險廢物綜合利用和安全處置，助推無廢城市建設，合理運用稅收政策有著重要的意義和作用。
二、促進危險廢物利用處置的稅收政策現狀
危險廢物的環境風險大，處理不當會對土壤、大氣和水體造成嚴重汙染。對危險廢物徵收環境保護稅和實施相關稅收優惠政策，是促進危險廢物綜合利用和安全處置的必要經濟調節手段。目前我國促進危險廢物綜合利用和安全處理處置的稅收政策，既包括約束型稅收政策，如對危險廢物排放徵收環境保護稅，也包括激勵型稅收政策，如對危險廢物綜合利用、安全處置等實施的增值稅、消費稅和企業所得稅等優惠政策，其中以激勵型稅收政策為主。
（一）增值稅優惠政策
增值稅優惠政策體現為對危險廢物資源綜合利用產品實行增值稅即徵即退政策。納稅人銷售自產的資源綜合利用產品或提供資源綜合利用勞務，可按規定享受不同比例的增值稅即徵即退政策。根據資源綜合利用產品和勞務增值稅優惠目錄，綜合利用廢顯（定）影液、廢膠片、廢像紙、廢感光劑等廢感光材料，廢舊電池及其拆解物，廢催化劑，廢舊線路板等危險廢物的，可享受增值稅即徵即退30%的優惠政策。
（二）消費稅優惠政策
消費稅優惠政策體現為對廢礦物油再生油品免徵消費稅。廢礦物油屬於危險廢物。我國對以回收的廢礦物油為原料生產的潤滑油基礎油、汽油、柴油等工業油料免徵消費稅，其中生產原料中廢礦物油重量必須佔到90%以上，且利用廢礦物油生產的產品與利用其他原料生產的產品應當分別核算。該項政策自2013年11月1日起實施，目前實施期限已延長至2023年10月31日。
（三）企業所得稅優惠政策
1.危險廢物綜合利用享受企業所得稅減計收入優惠。企業綜合利用資源，按照《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄（2008年版）》規定的廢物資源作為主要原材料，生產國家非限制和禁止並符合國家和行業相關標準的產品取得收入，可以在計算應納稅所得額時，減按90%計入收入總額。其中，目錄裡涉及的危險廢物有廢舊電池、廢感光材料、化工廢渣、廢潤滑油等。
2.危險廢物處理項目可享企業所得稅「三免三減半」優惠政策。對於根據全國危險廢物處置設施建設規劃等全國性規劃設立、專門從事危險廢物的收集、貯存、運輸、處置的項目，依法通過相關驗收，且取得危險廢物經營許可證，自項目取得第一筆生產經營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免徵企業所得稅，第四年至第六年減半徵收企業所得稅。
3.環保設備投資額抵免企業所得稅。企業購置並實際使用相關名錄裡規定的環境保護等專用設備的，該設備投資額的10%可以從企業所得稅應納稅額中抵免。《環境保護專用設備企業所得稅優惠目錄（2017年版）》中包括廢金屬破碎分選機、新能源汽車廢舊動力蓄電池處理設備、電子廢物破碎分選機、危險廢棄物焚燒爐等涉及危險廢物處理的設備，可享受企業所得稅抵免優惠。
4.第三方治理企業享受15%企業所得稅稅率政策。自2019年1月1日起至2021年12月31日止，對符合具有1年以上連續從事環境汙染治理設施運營實踐，且能夠保證設施正常運行、從事環境保護設施運營服務的年度營業收入佔總收入的比例不低於60%等條件的第三方汙染治理企業，減按15%的稅率徵收企業所得稅。
5.符合規定的高新技術企業享受15%企業所得稅稅率政策。國家需要重點扶持的高新技術企業，減按15%的稅率徵收企業所得稅。危險廢物的處置技術屬於《國家重點支持的高新技術領域》中的資源和環境技術，可享受該項稅收優惠政策。
（四）環境保護稅政策
1.危險廢物違法貯存、利用或處置需繳納每噸1 000元的環境保護稅。不同於大氣和水汙染物不論是否達標排放均徵收環境保護稅的原則，危險廢物為違法貯存、利用、處置才徵收環境保護稅。企業事業單位和其他生產經營者在符合國家和地方環境保護標準的設施、場所貯存或處置危險廢物的，不屬於直接向環境排放汙染物，不繳納環境保護稅。
2.危險廢物綜合利用享受環境保護稅免稅優惠。納稅人對應稅固體廢物（含危險廢物）進行綜合利用，並且符合相關環境保護標準以及工業和信息化部制定的工業固體廢物綜合利用評價管理規範的，可享受環境保護稅免稅優惠。
三、促進危險廢物利用處置的稅收政策不足
雖然目前我國基本建立起覆蓋危險廢物產生、貯存、利用和處置全過程的環境稅收政策體系，但是仍存在一些不足。
（一）增值稅優惠政策存在不足
1.缺乏關於危險廢物是否屬於垃圾的明確定義。現行的增值稅資源綜合利用目錄採用示例加兜底的表述方式界定垃圾，目錄中闡述「垃圾，是指城市生活垃圾、農作物秸杆、樹皮廢渣、汙泥、合成革及化纖廢棄物、病死畜禽等養殖廢棄物等垃圾」，並沒有明確指出包含醫療廢物等危險廢物，而是用了「等」字進行兜底，但依據以往資源綜合利用增值稅政策的相關規定，醫療廢物屬於垃圾範疇。因此，由於各地稅務機關關於「等」字的解讀不同，對垃圾是否包括醫療廢物乃至危險廢物的認知不同，導致在實際徵管中對於醫療廢物及危險廢物是否享受增值稅即徵即退政策，存在不同的處理方式。
2.廢鉛蓄電池等產品類危險廢物綜合利用稅收鏈條不完整。廢鉛蓄電池大部分來源於民間，少部分來源於企業。來自民間的部分沒有進項稅，而來自企業的部分，由於企業將其視為已使用過的固定資產銷售，只開具增值稅普通發票，導致回收處理企業的增值稅進項稅額無法抵扣（陳向國，2018）。此外，廢鉛蓄電池綜合利用即徵即退比例過低，不利於降低回收處理企業的經營成本，使回收利用產品缺乏價格上的市場競爭力，阻礙了其綜合利用水平的提高。
（二）消費稅優惠政策存在不足
1.消費稅對危險廢物回收利用的免稅範圍較小。目前我國危險廢物回收利用的消費稅優惠政策只針對廢礦物油一種產品，廢鉛蓄電池等其他危險廢物的回收利用無法享受該項優惠政策，這不利於推動危險廢物回收利用的整體發展。
2.消費稅優惠政策連續性不強。依據《財政部 國家稅務總局關於對廢礦物油再生油品免徵消費稅的通知》（財稅﹝2013﹞ 105號），從2013年11月起，廢礦物油再生油品免徵消費稅，政策實施期限五年，至今該項政策已延長1次，也就是截至2023年。廢礦物油的回收利用周期長，對稅收優惠政策的連續性要求較高。實施期限僅五年的稅收優惠政策增加了企業長期發展的經營壓力和不確定性風險。如果免稅政策不能延續，企業經營成本將大大提高。企業出於成本和風險的考慮，可能偏向於投資回報快的業務，而非將大量人力、資本投入於耗時耗力的危險廢物再生利用產業。
（三）企業所得稅優惠政策存在不足
1.企業所得稅優惠方式單一。由於危險廢物產生量多，來源廣泛，成分複雜，利用處置難度大，因此對資金投入和技術要求高，但目前我國的企業所得稅優惠政策過於單一，主要集中於減徵、免徵以及減計收入等形式，缺乏具體針對環保設備（如折舊方式）、環保技術投資等稅收優惠手段，尚不能滿足危險廢物處理發展的實際需求。
2.企業所得稅優惠條件設定較為嚴苛，優惠目錄更新較慢。比如企業必須滿足一系列條件才能享受高新技術企業15%的優惠稅率，而且還需通過高新技術企業資格認定（朱躍序 等，2016）。這些條件和認定標準在一定程度上提高了稅收優惠政策的門檻，增加了企業享受稅收優惠政策的難度和成本。我國大部分環保企業和危險廢物處理企業是規模較小的中小企業，難以獲得高新技術企業資格。此外，企業只有使用企業所得稅優惠目錄裡的環保專用設備才能享受稅額抵免的優惠政策，但是該目錄更新較慢，最新一版是2017年的，距上版目錄相差10年。
（四）環境保護稅對危險廢物的徵稅範圍較窄
在環境保護稅制度設計中，企業事業單位和其他生產經營者在符合國家和地方環境保護標準的設施、場所貯存或者處置固體廢物不屬於直接向環境排放汙染物，不用繳納環境保護稅，只有違法貯存和處置的才需繳納環境保護稅。這與環境保護稅「誰汙染誰付費」「排放即徵稅」「多排多徵稅、少排少徵稅」的原則不相吻合，與大氣汙染物和水汙染物不論是否達標排放均徵稅的原則也不一致。危險廢物管理應著重促進廢物的減量化和資源化，危險廢物的貯存和填埋處置即使符合相關規範，也存在佔用土地資源、潛藏環境汙染風險等問題（李慶生，2019）。另外，由於《環境保護稅法實施條例》規定應稅固體廢物（含危險廢物）的排放量為當期應稅固體廢物的產生量減去當期合法貯存量、處置量、綜合利用量的餘額，因此往期產生的固體廢物不屬於環境保護稅的徵收範圍，導致納稅人可能將自己當期產生的固體廢物進行合法貯存先完成當期零申報，之後再超期貯存或違法處置。固體廢物的違法行為往往在受到環保處罰時才會被發現，企業一般不會主動對違法貯存、處置的固體廢物進行申報；稅務部門追繳稅款時通常又較難確定違法貯存或處置固體廢物的產生時間以及當期產生量等，無法準確計算應納稅款。危險廢物的貯存是臨時性的處理方式，一般要求不得超過一年。目前《環境保護稅法》的規定對於超期或超量貯存或不滿足其他法規要求貯存和處置的危險廢物起不到調控作用。這種規定既不利於促進危險廢物的源頭減量、合法貯存和處置，也不利於促進危險廢物資源綜合利用的發展。
（五）稅收優惠政策之間缺乏協調性
目前我國危險廢物的稅收優惠政策在制定和執行上缺乏協調性，甚至出現部分政策衝突引起爭議等問題，影響政策落地實施效果。如企業所得稅規定產品原料中100%利用廢舊電池和廢感光材料可享受企業所得稅減計，但是增值稅規定產品原料95%以上利用廢舊電池、廢感光材料就可享受增值稅即徵即退（於佳曦 等，2018），且資源綜合利用企業所得稅優惠目錄的範圍整體上小於增值稅優惠目錄範圍。增值稅和企業所得稅的資源綜合利用目錄裡關於稅收優惠政策的適用品類、條件和技術標準等存在不同，增加了稅務部門和納稅人對政策理解和應用的難度，影響政策落地實施效果。
四、促進危險廢物利用處置的稅收政策完善建議
（一）完善增值稅資源綜合利用優惠政策
一是擴大資源綜合利用產品和勞務優惠範圍。對危險廢物收集、綜合利用和處置勞務給予與《增值稅資源綜合利用目錄》裡垃圾處理勞務相同的70%即徵即退優惠，並明確將危險廢物綜合利用產品全部納入增值稅優惠目錄。二是加大扶持力度，適當提高危險廢物綜合利用產品和勞務增值稅即徵即退比例，比如將廢鉛蓄電池綜合利用產品增值稅即徵即退比例由30%恢復為《工業和信息化部 環境保護部 商務部 發展改革委 財政部關於促進鉛酸蓄電池和再生鉛產業規範發展的意見》（工信部聯節﹝ 2013 ﹞ 92號）規定的50%。三是調整和優化廢鉛蓄電池等產品類危險廢物增值稅政策。由於廢鉛蓄電池回收企業增值稅進項稅額較難抵扣，因此可考慮對回收企業採用簡易計稅辦法，按3%稅率徵收增值稅。
（二）擴大危險廢物回收利用的消費稅免稅範圍並提高優惠政策連續性
一是將廢鉛蓄電池等產品類危險廢物再生品逐步納入消費稅優惠政策的覆蓋範圍。可以採用直接免稅的方法，或是針對「銷一收一」的生產企業，依據其回收量或回收率，對部分消費稅實行先徵後返的優惠政策，降低企業稅負。二是根據危險廢物回收利用產業資金需求大和投資回報周期長等特點，提高稅收優惠政策的連續性和長期性。比如，目前廢礦物油再生油品免徵消費稅的實施期限僅到2023年10月31日，建議繼續延長廢礦物油再生油品免徵消費稅的政策。
（三）加大促進危險廢物利用處置的企業所得稅優惠
一是擴大企業所得稅優惠政策的覆蓋範圍，明確對符合規定的危險廢物收集、貯存、運輸、利用、處置企業給予企業所得稅減按15%稅率徵收的優惠政策；深入調研危險廢物的利用處置技術相關企業適用高新技術企業所得稅優惠政策存在的問題，適當降低享受優惠政策的門檻，簡化程序，促進技術研發和產業發展。二是豐富稅收優惠政策形式，比如企業的環保技術投資額可按比例抵免企業所得稅應納稅額，危險廢物利用處置設備可以採用加速折舊法或縮短折舊年限等方式享受企業所得稅優惠。三是縮短環境保護專用設備企業所得稅優惠目錄更新周期，如每年對目錄進行更新，使目錄儘可能覆蓋新設備和新技術，且對目錄裡的設備不宜做過細的指標要求。四是繼續延長對第三方治理企業減按15%的稅率徵收企業所得稅的優惠政策。目前第三方治理企業減按15%的企業所得稅優惠政策實施期限為2019年1月1日至2021年12月31日，稅收優惠政策對於第三方治理企業的發展發揮了重要的促進作用。「十四五」時期要打好升級版汙染防治攻堅戰，建議繼續延長該優惠政策。
（四）完善危險廢物環境保護稅政策設計與徵管協作
一是充分發揮環境保護稅對促進危險廢物減量化、資源化的激勵作用，對危險廢物設置兩檔稅額標準，考慮到企業的經濟負擔，建議將目前實施的危險廢物稅額標準作為高檔稅額標準。二是明確納稅人超過臨時貯存時限貯存或以填埋方式處置的危險廢物仍屬於環境保護稅的徵稅範圍，並適用低檔稅額標準；明確對於違法貯存、利用、處置當期和往期的危險廢物，均應繳納環境保護稅，並適用高檔稅額標準。符合規定的危險廢物綜合利用仍然享受免稅優惠。三是加強稅務部門和生態環境部門的協調配合，完善涉稅信息共享平臺建設，加強納稅人汙染排放數據、違法處罰數據等涉稅信息共享，實現大數據徵稅控稅。
（五）提高危險廢物稅收優惠政策的協同性
提高增值稅和企業所得稅優惠政策的協同性，擴充資源綜合利用企業所得稅優惠目錄，整合統一增值稅和企業所得稅資源綜合利用目錄，並統一同種危險廢物產品如廢電池、廢感光材料等稅收優惠政策的適用條件，方便企業對政策的理解和實施操作，擴大政策的實施效果。
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