戰略管理會計:競爭策略的博弈分析

　　【摘要】戰略管理會計是管理會計的最新發展階段，競爭策略分析是戰略管理會計的核心。本文對戰略成本管理的特徵及方法進行探討，並圍繞競爭問題引入博弈論進行了初步分析。

　　一、前言

　　邁入新世紀後，以高新技術為特徵的知識經濟迅猛發展，同時，以有效利用資源、保護生態環境為特徵的循環經濟深入人心，這兩種經濟形態相互交融，對經濟與管理學科產生了深遠的影響。

　　（一）以計算機技術為先導的信息技術，使企業的信息渠道暢通，對企業的生產、營銷以及財務管理產生了重大影響，要求包括管理會計在內的管理理論與方法進行創新。

　　（二）由於計算機網絡的支持，使市場交易中間環節及費用減少，企業的經營活動跨越時空的限制，市場競爭進一步加劇。

　　（三）從近年國際貿易的實踐來看，我國企業受到反傾銷調查的案件明顯上升，那種一味追求低成本的傳統成本管理模式亮起了「紅燈」，給我國企業開拓國際市場帶來了不利影響。可見，現行的以企業內部管理為主導的封閉式管理會計已越來越不適應外部環境發展的需要，一種基於分析競爭對手策略的開放式的戰略管理會計應運而生。

　　二、戰略管理會計的特點

　　關於戰略管理會計，1981年英國學者Simmods在其論文《戰略管理會計》中認為，「戰略管理會計是對企業及其競爭對手的管理會計數據進行收集和分析，由此來發展和控制企業戰略的會計」；1988年Bromwich和Bhimani指出，「戰略管理會計是對現行管理會計的拓展與深化，它收集並分析市場和競爭對手產品成本以及成本結構方面的信息，並在一定時期內監察企業與競爭對手的戰略」。

　　戰略管理會計不是對現行管理會計的否定，而是對現行管理會計的補充與深化，並具有如下基本特徵：一是外向性；二是競爭性；三是全局性。

　　戰略管理會計將分析的著眼點放在企業、顧客和競爭對手組成的「鐵三角」中，克服了現行管理會計的一些諸如「重戰術、輕戰略；重靜態、輕動態；重內部、輕外部；重自身、輕對手」的不足，是現行管理會計的進一步發展。

　　三、戰略管理會計分析的方法

　　自從上世紀60年代美國學者Andrews提出戰略態勢分析（SWOT）法以來，該方法在戰略管理分析中得到了廣泛的應用，國內一些學者也將其引到了戰略管理會計之中。

　　（一）企業與對手之間的競爭能力（S—W）比較

　　具體地講，企業的競爭力是指一個企業超越其競爭對手的能力，或者指企業所專有的能提高企業競爭力的特質。主要指企業競爭的微觀條件，是影響企業發展的內部因素，通常涵蓋如下幾個方面：

　　1.人力資源狀況

　　人是生產力中最活躍的因素，在企業競爭中起著核心作用。主要包括高層是否具有高超的管理藝術與決策水平，中層是否能創造性地實施上級決策以及溝通、協調上下級之間的關係，普通員工是否具有熟練的工藝操作水平。

　　2.市場開拓水平

　　商場如戰場，能否拓展市場空間是企業成敗的重要因素。主要包括：企業是否能夠正確分析市場趨勢、把握顧客消費心理、進行目標市場細分與定位；是否擁有充滿創意的廣告策略、健全的銷售網絡以及方便的售後服務等。

　　3.研究與開發能力

　　在知識經濟的大背景下，企業掌握與運用科學技術的能力是提升企業競爭力的關鍵。這主要包括企業是否具有高素質的科研隊伍；是否具有比較充裕的R&D經費；是否具有良好的科研設備與環境等。

　　4.資產擁有情況

　　資產是企業進行競爭的物質基礎，是企業對內、對外進行投資的要素，也是企業進行融資的信用保障。企業是否具有足夠的資產規模與良好結構是企業能否順利發展的必要保證，同時也要特別關注諸如產品品牌、商業信譽和專有技術等無形資產。

　　（二）企業與對手之間的競爭環境（O—T）比較

　　具體地講，企業的競爭環境是指一個企業所處的外界的宏觀競爭生態系統，或者指企業所處的硬、軟環境的總和，是推動與抑制企業發展的外部力量。通常涵蓋如下幾個方面：

　　1.國家的宏觀政策

　　國家是市場經濟法律的制定者，對企業競爭環境起著決定作用。如我國現行的增值稅轉型就對某些地區、行業等起了不同作用，從而對企業的競爭力產生了影響。企業應關心國家的相關法律，如《公司法》、《環境保護法》、稅法以及會計、投資、金融等方面的政策。

　　2.行業的競爭態勢

　　不同行業由於對人才、技術、資金等的要求不同，因而其競爭方式也有所不同。在進行分析時要注意行業的壟斷程度、原材料的價格與供應、外部物流運輸條件以及國家的產業布局與政策等，這些都會影響到企業的競爭力。

　　3.市場的飽和程度

　　市場是企業競爭的主戰場，是企業成敗的關鍵。傳統的競爭是靠低價格來贏得市場，但這樣帶來的利潤卻很少，即所謂的「紅海」戰略。企業應該深入顧客，了解客戶的需求，挖掘客戶的需求、甚至創造客戶的需求，開拓新的利潤空間，從而走出一條「藍海」戰略之路。

　　4.科學技術發展水平

　　科學技術對提升企業競爭力起著十分重要的作用，尤其對高新技術產業而言。從價值工程（VE）分析的角度，科學技術可以大大降低產品的成本，同時還會大大提高產品的性能和功能，如手機、電腦等。因此，應密切關注科技發展動態。

　　（三）企業競爭態勢矩陣

　　通過對競爭企業的內部條件與外部環境進行分析，可以得到如下的競爭態勢組合，對於不同的競爭態勢組合應採取不同的策略。

　　1.SO型

　　這是企業競爭追求的理想境界，即企業內部優勢與市場機會相吻合。這時，企業應採取進攻型戰略，如採取一體化、多角化、差異化戰略，橫向實施兼併與收購，縱向控制或影響產品的上下遊，同時要加大研究與開發力度，爭做行業的領袖。

　　2.WT型

　　這是企業競爭最不利的情況，即所謂「內憂外患」，這時企業應採用保守型戰略，冷靜分析企業的內部劣勢與外部威脅，區別不同情況分別對待。如果是暫時的困難，應苦練內功等待機會；如果是遇到致命的、無法挽救的困難，應考慮產品轉型或資產重組以獲得新生。

　　3.ST型

　　企業內部競爭力很強但外界環境不佳，即所謂「生不逢時」。企業這時應改變進攻戰略，整合企業內部資源，對目標市場重新定位，設計與開發新產品，努力開拓新的市場空間。

　　4.WO型

　　企業內部競爭力很弱但外界環境有利，即所謂「先天不足」。這時企業應加大對關鍵人才的引進與培養，再造生產與管理業務流程，採用先進的設備與工藝等，不失時機抓住機會謀求發展。

　　（四）SWOT與其他分析方法的融合

　　儘管SWOT矩陣在戰略分析中得到了廣泛的應用，但也存在較多的不足，應該注意與其它分析方法相互融合，以取得更好的效果。

　　1.在對宏觀經濟環境進行分析時，應與PEST方法聯合運用

　　所謂PEST是指政治（political）、經濟（economic）、社會（social）和技術（technological）。依筆者之見，PEST分析中還應涵蓋文化與環境等因素。

　　2.在對市場進行分析時，應該與Michael Porter的五力分析結合在一起

　　五力是指影響市場競爭的主要力量，具體包括：行業內現有企業的競爭、供應商（賣方）與購買者（買方）的討價還價能力、產品替代品及潛在進入者的威脅。

　　3.現代成本管理以兩種不同的角度研究產品壽命周期（PLC），賦予了產品周期的雙重含義

　　一方面是指產品的銷售生命周期；另一方面是指產品的成本壽命周期，兩者都不同程度地影響了企業的競爭策略。企業應區別對待以爭取主動。

　　4.應克服SWOT只能定性地分析企業競爭態勢的缺陷

　　應該引入層次分析法（AHP）、模糊綜合評判（Fuzzy）等多目標決策方法，定量地分析企業的競爭能力，以便採取適宜的競爭策略。

　　四、戰略管理會計的競爭策略——博弈論初探

　　從現在發表的有關戰略管理會計的文獻資料來看，往往是從成本分析為切入點的。然而，與傳統管理會計不同，戰略管理會計需要考慮競爭對手，筆者認為應超越狹義的成本分析，從更廣闊的視角審視競爭對手，以謀取企業的相對競爭優勢。

　　縱觀戰略管理的發展歷程，從早期戰略思想階段→傳統戰略理論階段→競爭戰略理論階段→動態競爭戰略理論階段，越來越多的學者正在嘗試運用博弈論（the theory of game）來分析企業戰略。博弈論是研究行為主體間的互動對策與效應的學科，以博弈論為基礎來分析戰略管理會計問題，強調企業競爭策略選擇要考慮對手的反應，根據對手的反應來調整自己的策略與行為，以達到在競爭中取得相對優勢的目的。

　　筆者採用二人M×N的簡單零和博弈模型，將博弈論引入戰略管理會計，分析企業間的互動競爭策略。

　　（一）M×N的博弈模型簡述

　　設：A＝（a1，a2，…，an）為甲方的策略集；B＝（b1，b2，…，bn）為乙方的策略集，G為M×N得失矩陣，且遵循如下規律：

　　

　　如果gij為正值，則表示對甲有利；如果gij為負值，則表示對乙方有利。若採用這一對策略，即雙方在考慮對方的前提下，使自身的利益最大化或損失最小化，則：

　　甲方最少贏得：AG≥W或S=min{AG}

　　乙方最多損失：GB≤V或S=max{GB}

　　（二）競爭策略的博弈模型應用

　　假設有甲乙兩方，雙方均有三種對策策略，甲方使用不同策略的概率為x1，x2，x3，乙方使用不同策略的概率為y1，y2，y3。

　　甲方策略：1.降低產品成本；2.提高產品質量；3.投放新產品；乙方策略：1.改善維修服務；2.提高產品性能；3.增加廣告宣傳。雙方共有九種策略組合，假設對策結果如支付矩陣如下表所示，表中數據正值表示甲方增加的經濟收益單位，負值表示甲方減少的經濟收益單位（因為雙方為零和對策，一方所得為另一方所失，因而甲方經濟收益單位正好與乙方相反）。

　　

　　表中甲乙雙方得失情況如下：甲方在最有利的情況下收益為12單位，在最不利的情況下損失5單位；乙方在最有利的情況下收益為5單位，在最不利的情況下損失12單位。從得失矩陣可知甲方較乙方具有明顯優勢。

　　現在來看甲方的行為策略：如果不考慮乙方反應，甲方通常會選擇策略1，並期望經濟收益增加12單位，此時對乙方最不利，乙方會採用相應的對策進行反擊；同樣，乙期望增加經濟收益5單位，這樣甲方不會接受，因為對甲方來講損失最大，如此雙方會採用混合策略，並儘量使利益達到均衡。數學表達式為：

　　

　　同理，求得乙方的對策與結果為：y1＝1／2，y2＝1／2，y3＝0，V＝5

　　從以上計算可知，甲乙雙方選擇各種對策的概率以及雙方對策的利益均衡點為5，即甲方最大收益5單位，乙方最大損失5單位。該點實際上既不是甲方的最大收益，也不是乙方的最大損失，因此對任何一方都不是最優與最劣解，但符合雙方的共同利益。從某種意義上講，對雙方來講是可以接受的，此時在博弈理論中稱為Nash（納什）平衡。Nash平衡是雙方利益的均衡點，如果一方改變對策，另一方會作出反應，這樣就會打破已有的平衡。因而從理論上講，此刻雙方都無意改變策略，以維護雙方利益的暫時均衡。

　　這裡需要提醒的是應用博弈論時要注意其假設條件，如博弈雙方應該是理性的，對博弈方的行為有一個合理的預期。如果忽視上述基本前提，可能會影響博弈分析的指導意義。

　　五、總結

　　（一）為了滿足企業戰略決策的需要，要求戰略管理會計不僅要提供實時的多維財務信息、定量與定性信息、內部與外部信息、歷史與前瞻信息，甚至還需要關注許多非財務信息，如國家宏觀政策、市場發展與變化的趨勢等。

　　（二）博弈論作為專門研究競爭策略的科學，不僅要研究零和競爭問題，而且要研究非零和競爭問題，即所謂的競爭與合作問題。本文只是博弈論在戰略管理會計中的初步嘗試，希望其他學者對此問題進行深入研究。

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