調整抵消分錄

合併抵消分錄是年年考的，翻翻歷年真題，考試考到這兒時候都很直白，直接讓「編寫XXX年有關調整抵消的分錄」。

調整抵消分錄是編合併報表時候需要寫的，首先還是不談這個分錄有哪些內容，先回想回想審計裡面，會計分錄也出現過。在針對管理層凌駕內控之上的應對程序有三條，其中之一就是——測試會計分錄（其他是什麼？）

這裡面說到會計分錄測試，那麼會計分錄有哪三類呢？這三類分錄都是要測試的，其中要測試的分錄裡面第三類——其他調整事項，這裡面就是包含合併抵消分錄。合併抵消分錄就在這兒呢。

好吧，不測試分錄了，調整抵消分錄到底有哪些，總結總結。

先說調整分錄吧，按照順序是，先調整後抵消，把該調的調好了然後才可以抵消，否則抵消時候數字對不上就是麻煩。

調整的大原則是個別報表和合併報表的編制基礎不一樣。因此產生計量差異，要把相關科目個別報表上的計量在合併報表上重新計量。這就是需要調整的地方。

先談需要編制合併報表的時點。兩個情況，同一控制下，和非同一控制下。

同一控制下， 在合併日需要編制資產負債表，利潤表，現金流量表，三表，合併日編完然後資產負債表日再編三表。

非同一控制下，在購買日僅僅需要編制資產負債表，資產負債表日需要編制三表。

以同一控制為例，在合併日編制的時候，通常來說很少編制抵消分錄，因為合併日這天剛剛合併，長投是剛剛計量的，而且合併報表和個別報表對長投的計量方式一樣，都是相對於最終控制方而言享有子公司帳面價值的比例，子公司在這一時點，所有者權益的帳面價值通常都是直接已知的，不需要調整，直接接可以抵消了，沒有商譽，這個分錄是最基礎的分錄。

但是，如果在同一控制的同時，母公司還去其他地方購買股權，雖然這是同時發生的，但是視同先合併，合併先發生，然後從第三方購買少數股權，這個時候在合併日寫合併分錄的時候就需要調整了，因為在合併日這天當天，長投的價值發生了變化，而且這個變化在合併報表和個別報表上出現計量不一致。就需要編寫一個長期股權投資的調整分錄，把個別報表上的計量數據調整到合併報表上應當有的金額，這個調整的分錄是必須要有的。否則沒辦法和子公司所有者權益抵消，因為權益同樣也增加了，這個購買股權的交易就是一個權益性交易，合併報表上沒有損益，權益性交易調整的都是資本公積。

好了，這是購買日有關長期股權的分錄。購買日一般沒有調整分錄，如果有，那就是出現了一個交易，這個交易在合併報表上和個別報表的計量原則不一致導致的。然後是資產負債表日，從購買日開始，到資產負債表日，這個期間，我們還是需要對長投要調整，還是因為在個別報表和合併報表對長投的計量方式不一樣，個別報表有成本法，合併報表有權益法，這是因為合併報表要一直從合併日開始持續計算。長投在合併報表裡也必須跟著持續計算，否則沒法抵消。這就是著名的「長投從成本法調整到權益法」。調整分錄都在書上寫著，一定要會寫。就是這裡有一個值的關注的地方，如果是第二年編合併報表的抵消分錄，那麼在調整長投的時候，上年子公司實現的淨利潤，權益法確認投資收益時候，分錄上應當寫「年初未分配利潤」，而不是投資收益，因為不是本年的，這個要注意。

從合併日到年末，子公司權益也會發生變動，至於如何變化，要看條件，但是同一控制下，在合併日子公司是用帳面價值計量的，因為不會評估增值。如果直接已知年末子公司的各項權益，那也就可以抵消了。年末抵消分錄還有個投資收益和利潤分配的抵消，別忘記。

以上的調整抵消是有關長投和子公司權益的，另一類的抵消是內部交易的。這個同樣重要。在同一控制下，內部交易不僅僅要抵消合併日之後的交易，在合併日之前的交易同樣也要抵消，這是因為同一控制的假設和非同一的假設不同。同一控制是視同從一開始就是被控制。之前的內部交易也要抵消。大致有這幾類抵消情況。

母子公司相互賣存貨；
母子公司一個賣存貨，另一個當成了固定資產；
母子公司項目賣固定資產，無形資產；
母子公司相互租房子，出租方確認為投資性房地產；
母子公司相互欠債；
母子公司相互買對方債券；

這些內部交易抵消的原則，如果沒有很損益相關，比如債權債務，發債券和債券投資，直接按照相反的分錄衝掉就可以了；
第二類是和損益有關的，比如賣存貨，固定資產，無形資產，這些，都會形成損益，內部形成的損益是要抵消的，集團裡面兩公司互相買賣從整體看就是什麼也沒有。

這裡還需要注意，一定要看清楚交易時順流還是逆流，如果是逆流一定別忘記了少數股東，你確認權益增加，就要確認相應的少數股東權益。否則相反。

好了，以上就是同一控制下，合併抵消的大致情況，別忘了合併日之前的交易，未實現的內部損益要抵消，抵消時候未實現的內部損益用年初未分配利潤表示。

非同一和同一有關內部交易的抵消大致類似；

區別是在長投的抵消和調整上。非同一要確認商譽。注意一定要看購買日和年末，商譽的金額是一致的，商譽只要確認了就不會改變了，除非年末減值測試出現減值，商譽是必須每年末要進行減值測試的。

先談這麼多。

下次談企業合併中有關「或有對價」部分，以及「反向購買」部分。

祝你調整抵消愉快。