保持13%扣除率，購進免稅農產品抵扣進項稅實操要點
【原文按】我國是農業大國，「三農問題」向來被黨和國家領導人所重視。為了促進農業發展，盤活農村經濟，國家在稅收上給與農業的優惠力度是其他各行各業無可比擬的。農業生產者銷售自產農產品實行免稅政策。那麼，購進的免稅農產品能否抵扣增值稅進項稅額成為了很多購貨商揮之不去的疑團。針對這個問題，華稅律師從國家的稅收法律法規入手，與你一道分析免稅農產品進項稅抵扣中應當注意的事項。
一、關於銷售農產品免稅的規定
按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實施細則的規定，從事農業生產的單位和個人自產自銷的初級農業產品免徵增值稅。
「農業生產者銷售的自產農業產品」是指直接從事植物的種植、收割和動物的飼料、捕撈的單位和個人銷售的注釋所列的自產農業產品；對上述單位和個人銷售的外購的農業產品，以及單位和個人外購農業產品生產、加工後銷售的仍然屬於稅法注釋所列的農業產品，不屬於免稅的範圍，應當按照規定稅率徵收增值稅。對農民專業合作社向本社成員批發和零售的種子、種苗、化肥、農藥、農機免徵增值稅。
二、購進免稅農產品能否抵扣進項稅
《增值稅暫行條例》第四條，除本條例第十一條規定外，納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務（以下簡稱銷售貨物或者應稅勞務），應納稅額為當期銷項稅額抵扣當期進項稅額後的餘額。
應納稅額計算公式：應納稅額=當期銷項稅額－當期進項稅額
第十五條，農業生產者銷售的自產農產品免徵增值稅。
根據以上二個條款可以看出，一般產品按照銷項減進項的模式計算應納稅額，但是由於自產農產品免徵增值稅，那麼購貨方在採購自產農產品的過程中就喪失了正常的增值稅抵扣鏈條。為了扶持農業產業的發展，稅法對免稅農產品抵扣環節作出了特殊的規定。
根據《營業稅改徵增值稅試點實施辦法》財稅〔2016〕36號文第二十五條的規定，下列進項稅額準予從銷項稅額中抵扣：
……
（三）購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農產品收購發票或者銷售發票上註明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。計算公式為：進項稅額=買價×扣除率
上文所稱 「農業產品」主要是指，直接從事植物的種植、收割和動物的飼養、捕撈的單位和個人銷售的自產而且免徵增值稅的農業產品，農業產品所包括的具體品目按照1995年6月財政部、國家稅務總局印發的《農業產品徵稅範圍注釋》執行。
因此，單位和個人銷售的自產而且免徵增值稅的農業產品可以按照農產品收購發票或者銷售發票上註明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。
國家出於減輕農民負擔，促進農業生產考慮，農產品生產者銷售自產農產品予以免稅。然後，考慮到市場流通環節的規律，如果農產品也像其他產品一樣進項不允許抵扣，就會影響收購方向農業生產者進行收購的積極性，不利於調動農業生產者的勞動積極性。所以，一方面為了促進農產品的流通，促進農業發展，為農民增加收入，另一方面為了減輕農產品收購企業的稅負，針對農業產品才有了此種特殊規定，允許按照買價的13%扣除率進行抵扣，其中也包括自產免稅的農產品。
三、無專用發票，購進免稅農產品如何抵扣進項稅
《增值稅專用發票使用規定》第十條規定，一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，應向購買方開具專用發票，……銷售免稅貨物不得開具專用發票，法律、法規及國家稅務總局另有規定的除外。自產農產品屬於免稅貨物，自當不得開具專用發票。既然無專用發票，那麼購進免稅農產品如何抵扣進項稅呢？
《增值稅暫行條例》第八條第三款規定，購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，按照農產品收購發票或者銷售發票上註明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額。進項稅額計算公式：進項稅額=買價×扣除率。
從以上內容可以看出，一般納稅人購進農產品抵扣進項稅額存在如下5 種情況：
（1）從一般納稅人購進農產品，按照取得的增值稅專用發票上註明的增值稅額，從銷項稅額中抵扣。
（2）進口農產品，按照取得的海關進口增值稅專用繳款書上註明的增值稅額，從銷項稅額中抵扣。
（3）購進農產品，按照取得的農產品收購發票或者銷售發票上註明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額，從銷項稅額中抵扣。
（4）從農業生產者手中收購的自產農產品，按照收購單位自行開具農產品收購發票上註明的農產品買價和13%的扣除率計算的進項稅額，從銷項稅額中抵扣。
（5）按照《財政部國家稅務總局關於在部分行業試行農產品增值稅進項稅額核定扣除辦法的通知》（財稅〔2012〕38 號）規定，生產銷售液體乳及乳製品、酒及酒精、植物油實行核定扣除。《國家稅務總局關於在部分行業試行農產品增值稅進項稅額核定扣除辦法有關問題的公告》（國家稅務總局公告2012 年第35 號）明確了具體核定方法。
《增值稅暫行條例》實施細則第十九條規定，《增值稅暫行條例》第九條所稱增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發票和農產品銷售發票以及運輸費用結算單據。
《財政部、國家稅務總局關於免徵部分鮮活肉蛋產品流通環節增值稅政策的通知》(財稅〔2012〕75號)第三條對增值稅暫行條例第八條所列準予從銷項稅額中扣除的進項稅額的第(三)項所稱的「銷售發票」進行了明確，僅指小規模納稅人銷售農產品，依照3%徵收率按簡易辦法計算繳納增值稅而自行開具或委託稅務機關代開的普通發票。批發、零售納稅人享受免稅政策後開具的普通發票，不得作為計算抵扣進項稅額的憑證。值得注意的是，這裡所說的普通發票，並不包括增值稅普通發票，增值稅普通發票是一般納稅人在向非增值稅一般納稅人銷售產(商)品時使用的，小規模納稅人不得使用。
從以上內容可以看出，購進農產品，除取得增值稅專用發票或者海關進口增值稅專用繳款書外，還可以憑收購發票或者農產品銷售發票以及運輸費用結算單據作為進項抵扣憑證。
小結：
國務院總理李克強4月19日主持召開國務院常務會議指出，從今年7月1日起，將增值稅稅率由四檔減至17%、11%和6%三檔，取消13%這一檔稅率；將農產品、天然氣等增值稅稅率從13%降至11%。同時，對農產品深加工企業購入農產品維持原扣除力度不變，避免因進項抵扣減少而增加稅負。未來，農產品深加工企業購入免稅農產品仍可按照13%的扣除率抵扣增值稅進項稅額。實踐中，很多購貨方不注意取得的增值稅扣稅憑證是否合法，隨意計算抵扣農產品進項稅額，埋下重大稅法隱患。因此，購貨方在購入貨物時不僅應分清購進的貨物是否屬於免稅農產品，而且還應當同時取得合法有效的扣除憑證。
【責任編輯 劉耀堂（yaotangl@126.com）】