關於提高土地增值稅稅負率的幾點思考

關於提高土地增值稅稅負率的幾點思考

來源：中國稅務網-山東省青島市地稅市北分局 作者：孫青 編輯：劉娜 2014-10-15 08:42:51

時刻新聞

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　　近期，央視報導：一些全國知名房地產企業8年間欠繳土地增值稅3.8萬億元。由此可見，對土地增值稅的徵管已上升到國家層面。近年來，青島市的土地增值稅與房地產營業稅的比例及稅負率在全國副省級城市中排名靠後，加強土地增值稅徵管最為緊迫。現結合土地增值稅日常徵管工作，就如何提高土地增值稅稅負率談幾點思考。
　　
　　一、制定一般和個別土地增值稅預徵率，適當提高標準。
　　
　　央視報導的3.8萬億欠稅，指的是土地增值稅清算的稅款，如果房地產企業未按規定預繳土地增值稅，稅務部門可以用房產證、發票等對其限制。土地增值稅清算的時間節點是開發企業銷售基本完成之後（銷售完成85%），距離房地產開發建設時間較長（預售許可證滿三年）。如果項目的土地增值稅稅負率高於預徵率，開發企業往往對土地增值稅清算不積極、不主動，以期晚清算，逃避繳納稅款。如果提高土地增值稅的預徵率，使得預徵率高於清算時的稅負率，會顯著提高開發商的清算積極性，屆時清算的主動權將掌握在稅務機關手裡。為此，建議：
　　
　　一是制定一般預徵率，較現行標準適當提高，使得預徵率略高於開發企業的稅負率；如，對住宅類的預徵率指定為5%、非住宅定為8%。二是制定個別預徵率，對那些高端項目，稅負率明顯高於一般預徵率的，制定較高的個別預徵率。測算方法為：取得納稅人在房管部門備案的銷售價格，單位土地成本，當年度各級建築工程行政主管部門公布的建築安裝工程平方米造價指標，用以測算土地增值稅稅負率，對於明顯高於一般預徵率的，制定該企業的個別預徵率。如，某企業開發住宅項目，取得土地的樓面地價為1000元/平方米，當地建築工程行政主管部門公布的建築安裝工程造價為2000元/平方米，其在房管部門備案的銷售均價為12000元/平方米，根據以上數據進行測算：取得土地使用權所支付的金額為1000元，房地產開發成本為2000元，房地產開發費用為（1000+2000）×10%=300元，與轉讓房地產有關的稅金為12000×5.5%=660元，財政部規定的其他扣除項目為（1000+2000）×20%=600元，則增值額為12000-1000-2000-300-660-600=7440元，增值額與扣除項目金額之比為7440/（1000+2000+300+660+600）=163%，應繳土地增值稅稅額=7440×50%-（1000+2000+300+660+600）×15%=3036元，增值稅稅負率為3036/12000=25.3%，則該項目的土地增值稅預徵率確定為25.3%。
　　
　　由於該計算方法忽略了其他因素，如綠化、配套等成本因素，因此實際稅負率應當比測算稅負率要低，從而保證了納稅人主動清算的積極性。同時，在具體執行時，應當採用老項目老辦法、新項目新辦法，確保公平性。
　　
　　二、明確人防工程不屬於土地增值稅徵稅範圍。
　　
　　人防工程，包括地下車位，在房地產項目中的定位一直比較模糊。在土地增值稅日常徵管過程中，人防工程是否可以扣除，已成為左右土地增值稅稅負率的重大問題，如在某個房地產項目清算審查時發現，如果人防工程成本可以列支，該項目的土地增值稅稅負率為0，如果不予列支，稅負率則可上升到6%。目前，人防工程是否可以在計算土地增值稅時予以扣除，專家、學者有著不同的意見。《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》明確規定，土地增值稅的納稅人是轉讓國有土地使用權、地上建築物及附著物並取得收入的單位和個人。對於人防工程，包括地下車位，建議凡不能取得產權證書的，都不屬於土地增值稅的徵稅範圍，其取得的收入不徵收土地增值稅，其成本在計算土地增值稅時，不得扣除。
　　
　　三、採取「三分法」組織清算。
　　
　　「三分法」是大連市地稅局清算土地增值稅的做法，稅負率較高。所謂「三分法」，是指將一個房地產項目分為普通住宅、非普通住宅、公建（商業網點）三部分進行清算。目前，我市的做法是「兩分法」將房地產項目分為普通住宅和非普通住宅兩部分，公建是放在非普通住宅中。由於非普通住宅與公建售價相差懸殊，而成本相同，二者合併計算攤平了銷售收入，降低了稅負率。如果採取「三分法」，會大大提高公建的稅負率，且普通住宅、非普通住宅、公建三者的稅負不會相互抵消，從而導致整體稅負提高。如，大連五四廣場項目，非普通住宅售價9000元左右，而公建售價為29000元左右，如果按照「三分法」計算，土地增值稅額為2568萬元，稅負率為4.18%；按照「兩分法」計算，土地增值稅額為1988萬元，稅負率為3.24%，比「三分法」計算稅額少670萬元，稅負率相差近一個百分點。
　　
　　按照總局文件規定，按照「兩分法」進行土地增值稅清算，但總局對大連的做法未提出異議。因此，可以借鑑大連的做法，採取「三分法」進行土地增值稅清算。具體運行過程中，可以採取老項目老辦法、新項目新辦法的方式，作為政府對房地產新的調控措施出現，平穩過渡。
　　
　　四、釐清裝修成本，加強核定徵收力度。
　　
　　萬科2012年年報披露，裝修房交付量超過8萬套，是業內前所未有的規模。當國內住宅產業還處在由傳統的毛坯房向裝修房過渡階段時，裝修房已被萬科列為住宅產業化戰略的三大內容之一。精裝交付，既順應了行業發展趨勢，有助於環保和資源節約，同時，也有助於降低土地增值稅稅負，提升企業利潤回報率。萬科年報披露，儘管2012年結算淨利潤率為13.08%，同比下降1.93個百分點，但淨資產收益率反而提升，公司全麵攤薄淨資產收益率為19.66%，同比提高1.49個百分點，為近10年來最高水平。
　　
　　為什麼銷售裝修房會比銷售毛坯房更有利於稅負降低？有的開發商甚至將電器、家具一併作為裝修計入售房價格，原因是儘管精裝房會同步提高房屋銷售單價，增加銷售房產環節5%的營業稅。但是，由於其在計算土地增值稅時，裝修成本不但可以全額在稅前扣除，還可以享受加計扣除20%的優惠，以及作為期間費用計算扣除的基礎，相當於增加了30%的成本。此外，土地增值稅採取四級超率累進稅率，而每個檔次稅率相差10%，對動輒幾億甚至幾十億收入的開發企業來說，稅款相差巨大，因此裝修成本成為各大房企人為調節土地增值稅負率的利器之一。為此建議，一是加大核定徵收力度。對於綠化、裝修、建築工程等，凡是承包商與開發商有關聯的，土地增值稅一律實行核定徵收。二是釐清裝修成本，制定管理辦法，明確規定不能計入裝修成本的事項。如，重慶市規定，裝修費用的設備包含計入精裝房售價中的家用電器、家具，可以在計算土地增值稅時扣除，但扣除條件是必須在《商品房買賣合同》中註明。但，根據住建部《商品住宅裝修一次到位實施導則》（建住房〔2002〕190號）的規定：「住宅裝修工程中不含住宅不能構成不動產附屬設施和附著物的家具、電器等動產設施。」因此，對與房產相對分離的家電、家具等動產不能作為裝修成本在計算土地增值稅時扣除。
　　
　　五、統一價格明顯偏低認定標準，擴大核定範圍。
　　
　　《中華人民共和國稅收徵收管理法》第三十五條第六款規定：納稅人申報的計稅依據明顯偏低，又無正當理由，稅務機關有權核定其應納稅款。但，現有土地增值稅政策尚未規定「價格明顯偏低」的具體界定標準，未對「無正當理由」明確相應範圍。因此，房產銷售價格就成為不少開發商對土地增值稅稅負率調整的又一利器。
　　
　　目前，對於價格調整，各地政策不統一。如：江蘇省地稅局規定：對納稅人申報的房地產價格低於同期同類房地產平均銷售價格10%的，稅務機關可委託房地產評估機構對其進行評估。納稅人申報的房地產轉讓價格低於房地產評估機構評定的交易價，又無正當理由的，應按照房地產評估機構評定的價格確認轉讓收入。同時，規定，對以下情形的房地產轉讓價格，即使明顯偏低，可視為有正當理由：法院判定或裁定的轉讓價格；以公開拍賣方式轉讓房地產的價格；政府物價部門確定的轉讓價格；經主管稅務機關認定的其他合理情形。再如：河南省地稅局規定：「申報的計稅價格明顯偏低，又無正當理由的，按核定徵收率8%徵收土地增值稅，此處的'明顯偏低'是指低於該項目當月同類房地產平均銷售價格的10%」。
　　
　　在青島轄區，價格調整方法也不盡相同：有的採取人為判斷；有的採取低於當年同類房產銷售均價20%的，認為價格明顯偏低，等等。政策的不統一，導致各分局各行其是，也讓納稅人鑽了政策的空子。為此，建議：市局借鑑兄弟省市的先進經驗，統一價格明顯偏低認定標準，制定嚴格的認定方法，強化「價格明顯偏低」房產銷售的核定徵收力度。
　　
　　六、建立開發項目跟蹤制度。
　　
　　房地產項目開發周期長，開發成本複雜。土地增值稅清算的難點在於房地產開發成本的審核，土地增值稅清算的時點往往在項目開工多年以後，造成房地產開發成本的歷史成本難以核實。如，在某個土地增值稅清算案例中，當稅務人員質疑納稅人建安成本高時，開發商解釋說由於地質鬆軟，所以基坑挖的比正常的項目要深許多。這種情況發生在項目建設期間，而土地增值稅清算時點在工程竣工交付，稅務人員如何核實？為此，建議：一是建立開發項目跟蹤制度，跟蹤監控開發項目的立項、開工、建設、預售、房產交付等各個環節。二是利用信息化手段，升級現有房地產軟體，要求納稅人在房地產軟體中逐筆、據實、實時錄入開發成本的核算情況。三是借鑑國稅局增值稅發票認證制度，對未進行認證的房地產開發成本，在計算土地增值稅時不予扣除。通過以上措施，可以實現稅務人員對房地產開發過程的實時監控，從而減少虛列成本的現象發生。