漫畫《追思禮》
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（2018）浙06行終75號浙江省紹興市中級人民法院行政裁定書 上訴人（原審原告）紹興市越城區牌口士明砂石廠。住所地紹興市越城區皋埠鎮牌口村。法定代表人錢士明，總經理。
委託代理人謝偉強，浙江法校律師事務所律師。
被上訴人（原審被告）紹興市國家稅務局稽查局。住所地紹興市魯迅西路55號。
法定代表人周錳，局長。
委託代理人翁堅超，浙江點金律師事務所律師。
委託代理人楊玲娣，女，該單位工作人員。
上訴人紹興市越城區牌口士明砂石廠（以下簡稱「士明砂石廠」）因稅務行政處罰一案，不服紹興市越城區人民法院（2017）浙0602行初272號行政判決，向本院提起上訴。本院受理後，依法組成合議庭進行了公開審理。本案現已審理終結。
原審法院審理查明，2017年5月23日，被告以原告在2011年5月-2013年12月期間，收受不是該公司使用的個體運輸車的柴油發票共計70張，金額為2347112.83元，稅額為399009.17元，價稅合計2746122.00元，上述進項稅額於2011年5月至2013年12月已分別申報抵扣，至檢查日止尚未轉出為由，認為原告的行為屬於稅收違法行為，對原告作出紹市國稅稽處（2017）27號稅務行政處理決定，決定原告應補繳增稅399009.17元。同日，被告基於同一事實，依據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款的規定，對原告作出紹市國稅稽罰（2017）26號稅務行政處罰決定，決定對原告單位的稅收違法行為處補繳稅款399009.17元的70%罰款，計279306.42元。同時查明，原告對被告作出的紹市國稅稽處（2017）27號稅務行政處理決定未提起行政複議和行政訴訟。
原審法院審理認為，《中華人民共和國稅收徵收管理法》第五條第一款規定：「國務院稅務主管部門主管全國稅收徵收管理工作。各地國家稅務局和地方稅務局應當按照國務院規定的稅收徵收管理範圍分別進行徵收管理。」第十四條規定：「本法所稱稅務機關是指各級稅務局、稅務分局、稅務所和按照國務院規定設立的並向社會公告的稅務機構。」被告作為本轄區內的稅收徵收管理部門，依法具有實施稅收徵收管理的法定職責。根據國家稅務總局《重大稅務案件審理辦法》第十一條第（四）項的規定，本案符合重大稅務案件成立要件。本案當事人的爭議焦點是：
一、原告是否具有稅收違法行為。該院認為，被告作出的紹市國稅稽處（2017）27號稅務行政處理決定認定原告具有稅收違法行為，應補繳增值稅399009.17元，而原告對該稅務行政處理決定未提起行政複議和行政訴訟，故稅務行政處理決定已發生法律效力，可以認為原告對被告作出的其應補繳增值稅399009.17元的事實無異議。根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款規定：「納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，並處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。」故被告基於其作出的稅務行政處理決定認定的相關事實，依法應當對原告作出並處罰款的行政處罰決定。鑑於行政訴訟不審查已生效的基礎行政行為合法性的原則，故對於被告作出的稅務行政處理決定認定的違法事實應當予以確認，被告據此決定對原告作出按補繳增值稅399009.17元的70%罰款，計279306.42元，屬於量罰適當。
二、被訴行政行為程序是否合法。本案經過立案、調查、罰前告知、聽證、作出處罰的程序，基本符合行政處罰法的程序要求。原告認為被告於2015年10月9日作出行政處罰事項告知書，告知原告於10月23日之前作出行政處罰決定，但實際於2017年5月23日作出行政處罰，超過規定期限17個月應屬違法一節。該院認為，被告在案件審理中確實存在告知時間與實際作出行政處罰決定的時間不一致且間隔時間較長的事實，但因本案已涉及重大稅務案件的審理程序，須經重大稅務案件審理委員會審查，被告實際履行的程序未明顯違反《稅務稽查工作規程》的程序性規定，也不違反《中華人民共和國行政處罰法》對於行政處罰的程序規定，不視為違法。對於被告客觀上存在的行政效率不高，且未告知原告不能在規定時間內作出行政處罰的理由，應當認為存在程序瑕疵，予以指正。
三、原告提出被告告知的複議機關不符合《稅務行政複議規定》第十九條第一款第（二）項的規定一節。該院認為，根據國家稅務總局《重大稅務案件審理辦法》第三十四條第一款規定：「稽查局應當按照重大稅務案件審理意見製作稅務處理處罰決定等相關文書，加蓋稽查局印章後送達。」而《稅務行政複議規則》第二十九條第二款規定：「申請人對經重大稅務案件審理程序作出的決定不服的，審理委員會所在的稅務機關為被申請人。」而本案被訴行政行為已經紹興市國家稅務局重大稅務案件審理委員會審查，由紹興市國家稅務局作為複議機關，不符合《稅務行政複議規則》的規定，被告告知原告可以向浙江省國家稅務局申請行政複議，並無不當。
四、被訴行政行為適用法律是否正確。原告認為，在罰前告知書中，被告的法律依據為《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款和《國家稅務總局關於納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》第一條，但被告作出的行政處罰決定中只適用《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款，說明原告的行為不構成《國家稅務總局關於納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》第一條規定的違法行為，而被告仍適用《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條第一款的規定對原告作出行政處罰，系適用法律錯誤。該院認為，國家稅務總局的通知規定與稅收徵收管理法的規定內容不衝突，通知只是稅務機關內部對於相關事項的明確，被告作出行政處罰時不引用該通知，不視為適用法律錯誤。
綜上，被訴行政行為事實清楚，程序合法，量罰適當。依照《中華人民共和國行政訴訟法》第六十九條之規定，判決駁回原告士明砂石廠的訴訟請求。本案案件受理費50元，由原告士明砂石廠負擔。
上訴人士明砂石廠上訴稱：
一、被訴行政處罰決定認定事實不清，程序違法。
1.違反行政處罰法第三條第二款、《重大稅務案件審理辦法》第二十五條等規定，在補充調查截止時間300天後移送，嚴重超過法定處理期限。
2.聽證後重新收集證據，並直接作出行政處罰決定，損害相對人陳述、申辯及質證權利。本案中，被上訴人於2015年10月9日對上訴人進行處罰前告知，2015年12月21日聽證程序完成後，重新於2016年4月5日及2017年4月24日進行兩次補充調查，補正證據材料，違反了行政處罰法第四十二條第一款第（六）項及第四十一條規定，應認定為行政處罰不成立。
3.2017年4月24日向單國旗所作《詢問（調查）筆錄》不具備合法性、真實性，被訴行政處罰決定主要事實不清。該筆錄屬於行政訴訟法第四十三條第三款規定的非法證據，且該筆錄中關於沒有籤訂過協議的陳述與《車輛租賃協議》相矛盾。上訴人一審申請筆跡鑑定前曾向單國旗本人出示該協議，其認可租賃關係存在，協議作為書證，其證明力應高於作為證人證言的詢問筆錄，一審對筆跡鑑定未作回應也應視為行政機關認可租賃協議的真實性。且該案兩次補正調查通知書中也載明目前證據無法認定違法事實，均要求被上訴人進一步查找運輸車輛的相關車主或駕駛員進行調查取證。
二、一審判決認定事實不清，程序違法。
1.未依法對上訴人鑑定申請委託鑑定。
2.限制當事人舉證權利，在開庭時要求當事人選擇性提交證據，對未採納的證據未在判決書中說明理由。
3.在處罰行為審查中就事實審查設置前置程序缺乏法律依據。稅務處罰與稅務處理系不同行政行為，相對人就稅務處罰行為提起訴訟無需複議前置，法院應就處罰行為作出時所依據的事實進行審查，不得調取行政機關作出行政行為時未收集的證據。相關司法案例均表明稅務行政處罰案件審查不以行政相對人是否就稅務行政處理行為進行複議為前提。
請求撤銷一審判決，依法改判或發回重審；本案一、二審訴訟費用由被上訴人承擔。
被上訴人紹興市國家稅務局稽查局答辯稱：1.本案不屬於依法應該終止審理的案件。規定了「終止審理」的《重大稅務案件審理辦法》第二十五條系針對「書面審理」程序作出，本案適用的是「會議審理」，上訴人相關主張於法無據。2.答辯人取證程序合法。相關證據可以證明答辯人已經向單國旗送達《詢問通知書》，相關補正材料通知書用以證明偷稅事實，且處罰事實不屬於本案審查範圍。3.一審程序正當。根據《中華人民共和國稅收徵收管理法》第六十三條規定，稅務機關對於偷稅行為需要依次作出追繳稅款的行政處理決定和稅務處罰決定。稅務處罰決定從屬於稅務處理決定，以後者認定的事實為基礎。根據該法第八十八條規定，對於稅務處理決定認定的事實未經複議程序，法院不予受理。因上訴人對於稅務處理決定沒有異議，則關於上訴人「不繳或者少繳的稅款、滯納金」事實法院就無需審查。上訴人關於一審程序不當及答辯人相關證據違法的上訴意見，實質是要求法院重新審查稅務處理決定認定的事實，違反法律規定，不應予以支持。3.本案審查期限過長，但系多方因素尤其是上訴人不配合造成。4.經兩次補正材料，並最終經紹興市國家稅務局審理委員會認可作出審理意見書，被訴行政處罰決定程序合法。5.被訴處罰決定認定違法事實與處罰事先告知書中載明的一致，後續補充證據是針對上訴人在聽證中提出的問題進行完善，不需要另行組織聽證。請求駁回上訴，維持原判。
本院認為，《中華人民共和國稅收徵收管理法》第八十八條第一款規定，納稅人、扣繳義務人、納稅擔保人同稅務機關在納稅上發生爭議時，必須先依照稅務機關的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應的擔保，然後可以依法申請行政複議；對行政複議決定不服的，可以依法向人民法院起訴。該條第二款規定，當事人對稅務機關的處罰決定、強制執行措施或者稅收保全措施不服的，可以依法申請行政複議，也可以依法向人民法院起訴。故稅務處理決定與稅務處罰決定系兩個不同行政行為，且法律、法規並未規定行政複議為提起行政處罰之訴的必經程序。對於行政處罰行為，應根據《中華人民共和國行政訴訟法》第六條規定，對其合法性進行全面審查。
本案中，雖存在紹市國稅稽處〔2017〕27號《稅務處理決定書》，認定了與被訴處罰決定相同的違法事實，但處理決定中認定的違法事實並不屬於《最高人民法院關於行政訴訟證據若干問題的規定》第六十八條中「法院可以直接認定的事實」，也不屬於該規定第七十條規定的「生效的人民法院裁判文書或者仲裁機構裁決文書確認的」、「可以作為定案依據」的事實。上訴人未對稅務處理決定提起複議及訴訟，並不構成限制其行政處罰訴權的事由，也不能限制行政處罰的司法審查權限。一審法院認為「鑑於行政訴訟不審查已生效的基礎行政行為合法性的原則，故對於被告作出的稅務行政處理決定認定的事實應當予以確認」，屬法律理解不當。上訴人相關上訴理由於法有據，本院予以採納。
綜上，依照《中華人民共和國行政訴訟法》第八十九條第一款第（三）項之規定，裁定如下：
一、撤銷紹興市越城區人民法院（2017）浙0602行初272號行政判決；
二、發回紹興市越城區人民法院重審。
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