隨著我國城鎮化進程的不斷加快，房地產行業快速發展，土地增值稅成為新的稅收增長點。特別是在營改增後，稅收政策變化帶來的影響，隨著時間推移逐漸顯現，土地增值稅對地稅的貢獻度明顯提升。但是在實際工作中仍然存在政策尚未明確、各地執行尺度不一等問題，且土地增值稅計稅過程較為複雜，既增加了土地增值稅徵管難度，又使徵納雙方矛盾進一步凸顯。筆者就「營改增」對土地增值稅政策和管理上的影響，進行了分析，提出了建議。
一、李滄區房地產業總體概況
從2012 年末至2016 年房地產行業發展的態勢來看，房地產企業的數量增加勢頭依然強勁，每年分別以16.56%、19.32%、9.05%和32.75%增長率增長，房地產業稅收佔比由2012年的13.89上升到2016年的27.7.製造業企業騰籠換鳥紛紛外遷，城中村加速改造，居住環境改善，公共運輸配套等設施建設完備，由於以上種種原因決定李滄區房產熱銷，房地產業仍是李滄區的支柱產業。
由此可見，土地增值稅的調控力度尚未到位。營改增後，土地增值稅清算徵收工作任重道遠。2015年，受國家宏觀經濟政策影響出現波動，2015年房地產業比2014年佔比下降5個百分點，重要原因就是2015年宏觀調控導致房地產市場出現短暫低迷。
二、「營改增」對土地增值稅政策和管理上的影響
房地產業的產業鏈很長，涉及上下遊幾十個行業，它的發展對啟動消費、擴大內需、拉動上下遊產業的發展和促進國民經濟增長有較大影響。營改增後，土地增值稅和增值稅並存，一定程度上，對執行現行土地增值稅政策有較大影響。
（一）土地增值稅收入確認的影響。「營改增」後，房地產企業相關的財稅處理發生了變化。企業會計在處理對轉讓商品收入的確認上，「營改增」前轉讓商品收入為含增值稅價格，而「營改增」後為不含稅的價格。目前作為存續徵收的土地增值稅，「營改增」前開發的房地產項目，轉讓收入在「營改增」後收入的確定和銜接問題，根據《國家稅務總局關於營改增后土地增值稅若干徵管規定的公告》（國家稅務總局公告2016年第70號）營改增後，納稅人轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅。適用增值稅一般計稅方法的納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅銷項稅額；適用簡易計稅方法的納稅人，其轉讓房地產的土地增值稅應稅收入不含增值稅應納稅額。根據《試點實施辦法》（財稅〔2016〕36號）精神執行。老項目不存在鏈條抵扣問題，故收入、成本的確認均按照企業適時的正確財務處理進行確認，無需再進行調整收入。稅務清算時發現「營改增」前房地產項目轉讓收入有問題，少計收入需補繳稅款的，按原土地增值稅政策確認收入，按增值稅相關規定進行補繳稅款。
（二）土地增值稅扣除項目的影響。由於房地產項目的成本費用構成非常複雜，而可以扣除的開發成本主要是土地成本、建築安裝成本、公共配套成本等，「營改增」後會造成土地增值稅「稅前扣除」的結果不一致，會直接導致土地增值稅「稅前扣除」成本和費用的下降。比如，對於勞務、土地開發成本、拆遷補償、公共配套成本難以認定，由於土地來源的多樣性，以及土地開發對於公共配套的捆綁條件等因素，這就導致此類成本均很難取得依法允許抵扣的進項發票。根據《財政部 國家稅務總局關於營改增後契稅 房產稅 土地增值稅 個人所得稅計稅依據問題的通知》（財稅〔2016〕43號，以下簡稱43號文）規定：「《土地增值稅暫行條例》等規定的土地增值稅扣除項目涉及的增值稅進項稅額，允許在銷項稅額中計算抵扣的，不計入扣除項目，不允許在銷項稅額中計算抵扣的，可以計入扣除項目」。房地產開發企業開發按照簡易計稅的項目，土地增值稅清算時，清算項目中的扣除項目因進項稅不能扣除，扣除項目的增值稅可以扣除，容易把握。但對一般計稅項目，清算時，哪些進項稅專票可以扣除，難以準確把握。增值稅票管理權屬國稅機關，帳務上，企業已做抵扣的專票，可能會發生清算完成後，因各種原因，專票不能抵扣了，或者因客觀原因不能抵扣的專票經總局稽核後又能抵扣，這種事後的變化，會導致清算結果難以準確；清算審核，意味著地稅機關需要對專票是否可抵扣進行審核，而增值稅發票由國稅局管理，按照目前的清算審核程序設計，地稅機關有超越管理權限的嫌疑。
（三）房地產項目管理的影響。目前，房地產開發企業是按開發項目實行項目的屬地化管理，「營改增」後對亦是如此。根據36號文件精神，房地產卡開發企業按常理均為一般納稅人，可以選擇採用一般計稅方法或簡易徵收方法計稅，目前房地產的老項目可能存在多種不同的狀態。比如，尚未開工、開工進度較慢且預計後續會取得大量的進項稅額的、開工過半但尚可取得較多進項稅額的、接近完工狀態等。房地產開發企業應根據各房地產老項目所處的狀態，測算老項目的增值稅稅負變化範圍，對一般計稅方法和5%的簡易徵收方法下的稅負結果進行比較，並結合不同的計稅方法的管理要求，來選擇合適的計稅方法。國地稅在管戶移交的同時需將房地產項目管理資料進行移交，以便雙方共同管理。
（四）土地增值稅預繳的影響。「營改增」後，由地稅部門徵收的營業稅改增值稅後由國稅部門徵收，企業所得稅和作為附稅的土地增值稅仍由地稅部門徵收，這就在實際徵管中出現「共管戶」。當前土地增值稅與增值稅並存，從形式上看土地增值稅與增值稅同時預徵有「重複徵稅」的嫌疑，而現行的稅收政策《房地產開發企業銷售自行開發的房地產項目增值稅徵收管理暫行辦法》（國家稅務總局〔2016〕第18號公告）第十條、第十九條中表述，一般納稅人和小規模納稅人採取預收款方式銷售自行開發的房地產項目，應在收到預收款時按照3%的預徵率預繳增值稅。現行土地增值稅也是按照預收帳款的一定比例預徵，那麼土地增值稅在預徵時間和收入的確認上與增值稅保持一致。為方便徵管，可明確由國稅進行代徵。
三、土地增值稅徵管的建議及措施
（一）深化國地稅合作，完善信息共享。充分合理利用國地稅資源，簡化程序，優化徵管，定期將增值稅計稅依據與土地增值稅計稅依據進行比對分析，相互交換涉稅風險信息，加強土地增值稅管理。將房地產開發項目納入日常監控範圍，精準掌握每一個開發項目的土地面積、合同價款、銷售價格、稅款入庫金額等信息，積極建立《房地產開發項目土地增值稅日常管理電子臺帳》，並按月、季做好數據更新，通過實行臺帳式管理模式，實時監控每一工程項目的銷售進度和稅收實現情況。同時，應將績效管理督查督辦貫穿徵管和清算的全過程，重點突出對責任科室和個人的完成時間節點、清算入庫率、稅收預警等指標的考核督導，從而有力推動土地增值稅的徵管和清算工作。
（二）強化前端管控，完善成本備案。從土地增值稅基礎徵管開始打牢清算工作基礎，在房地產項目立項或開發之初，積極向企業宣傳土地增值稅的相關政策和要求，利用金稅三期系統強化房地產項目信息採集的契機，建立房地產數據採集機制，在對房地產項目的開工時間、竣工時間、預售時間、工程預算和工程造價等信息進行全方位採集的同時，要求房地產企業定期就所有發生的成本費用向稅務機關備案。對納稅人開發建設的房地產項目，平均銷售價格明顯高於本區域房地產銷售價格，增值額和增值率較高的，進行重點關注，通知企業提交土地成本、建安成本和銷售價格等信息，進行預徵率的匡算工作，提高預徵率，確保預徵土地增值稅及時足額入庫。同時引導房地產企業儘早了解土地增值稅的清算流程和模式，及時按清算要求準備資料。在企業清算過程中，對土地增值稅相關政策進行說明，並指導應用。將稅企在政策方面的主要爭議，從稅務審核階段前移至企業清算階段，也讓稅務人員提前了解房地產項目，為高效審核打下基礎。
（三）依託「綜合治稅」，實現源頭控稅。強化稅源動態監管能力，建立綜合治稅清算審核機制。結合房地產項目拍地、立項、報規、報建、竣工驗收、預售和辦分戶產權證等開發流程，與住建、國土和規劃等政府職能部門建立常態化聯繫，推動房地產項目一體化、社會化管理。完善部門間涉稅信息傳遞制度，充分利用從相關部門獲取的涉稅信息，驗證房地產企業納稅申報的真實性、合理性。探索建立部門聯動機制，根據綜合治稅平臺的建設情況，在報建、工程造價和開發成本專項認證等專業性較強的清算審核中，積極尋求建設、發改和審計等部門的支持，獲取各監管職能部門的專項認證信息提高清算審核質效。
（四）開展綜合培訓，培養複合人才。營改增後，進一步明確土地增值稅相關政策，並針對清算審核工作專業性強、業務面廣和精細化程序高的特點，建立清算審核專業管理科室或專項工作組，有針對性地將增值稅與土地增值稅相關涉稅政策開展專題培訓，提高納稅人和稅務幹部對政策的理解和運用，強化政策的執行力度，提高企業的申報質量和納稅的自覺性。同時，邀請具有建造審查資質的人員，針對土地增值稅清算審核過程中可能存在的風險點、難點，對稅務人員開展專題培訓，打造專業複合型隊伍。